Kassenführung im Fokus der Betriebsprüfung?

Das Bundesministerium für Finanzen hatte Ende 2010 ein Schreiben zur Aufbewahrung digitaler Unterlagen bei Bargeschäften veröffentlicht. Das Schreiben wird auf die Änderung in der Abgabenordnung aus dem Jahr 2002 gestützt, wonach Unterlagen, die mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems erstellt worden sind, während der Dauer der Aufbewahrungsfrist jederzeit verfügbar, unverzüglich lesbar und maschinell auswertbar aufzubewahren sind.

Da auch Registrierkassen elektronische Daten erzeugen, hat die Finanzverwaltung in dem Schreiben die Anforderungen konkretisiert, die elektronische Kassensysteme erfüllen müssen und den Steuerpflichtigen eine Frist bis Ende 2016 gesetzt, um Kassensysteme, die diesen Anforderungen nicht gerecht werden, nachzurüsten bzw. auszutauschen. Vor diesem Hintergrund, und auch vor dem Hintergrund der neuen „Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff“ (kurz GoBD), die die Verwaltung Ende 2014 neu verfasst hat, ist davon auszugehen, dass spätestens 2017 bargeldintensive Betriebe verstärkt in den Fokus der Betriebsprüfung geraten werden. Dies wird nicht nur Betriebe betreffen, die elektronische Kassensysteme einsetzen, sondern auch jene, die offene Ladenkassen verwenden.

Daher möchten wir Ihnen hiermit einen Überblick verschaffen, welche Anforderungen Gesetzgeber und Finanzverwaltung an eine ordnungsgemäße Kassen (buch) führung stellen und welche Besonderheiten hierbei bei den einzelnen Kassensystemen zu beachten sind.

Grundsätzliche Aufzeichnungspflichten

Die für die Kassenführung relevanten Aufzeichnungspflichten ergeben sich sowohl aus der Abgabenordnung als auch aus den Einzelsteuergesetzen, hier schwerpunktmäßig aus dem Einkommensteuer- aber vor allem aus dem Umsatzsteuergesetz und den zugehörigen Durchführungsverordnungen.

Nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung muss die Buchführung so beschaffen sein, dass ein sachverständiger Dritter sich in angemessener Zeit in der Buchführung zu Recht finden kann.

Die Geschäftsvorfälle sowie die hiermit verbunden Buchungen und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen sind vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet vorzunehmen und müssen einen Überblick über die Vermögens- und Ertragslage des Steuerpflichtigen ermöglichen.

Für Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sieht das Gesetz zudem vor, dass diese täglich festgehalten werden müssen. Auch oder gerade bei der Kassenbuchführung gilt der Grundsatz, dass keine Buchung ohne Beleg erfolgen darf. Dies gilt auch für Eigenbelege, so z. B. für Entnahmen oder Einlagen. Buchungen und Aufzeichnungen dürfen nicht in einer Weise verändert werden, dass der ursprüngliche Inhalt nicht mehr feststellbar ist. Radieren, Rasieren, Überkleben, Löschen und Bleistifteintragungen in einem Kassenbuch, Kassenbericht etc. sind nicht erlaubt. Bei elektronischen Aufzeichnungen, also auch bei elektronischen Kassen, muss sichergestellt sein, dass die aufgezeichneten Daten nicht veränderbar sind.

Grundsatz der Einzelaufzeichnungspflicht

Der Grundsatz der Einzelaufzeichnungspflicht besagt, dass jede Betriebseinnahme, Betriebsausgabe, Einlage und Entnahme aufzuzeichnen ist. Sofern es zumutbar ist, müssen die Geschäftsvorfälle ausreichend bezeichnet werden.

Bei Bareinnahmen hatte der BFH in den sechziger Jahren entschieden, dass es technisch, betriebswirtschaftlich und praktisch unmöglich sei, die Aufzeichnungen der einzelnen zahlreichen baren Kassenvorgänge in Einzelhandelsgeschäften vorzunehmen. Dieses Urteil ist zwar auch heute noch gültig, aufgrund der technischen Entwicklung aber nicht mehr grundsätzlich anwendbar.

Ende 2014 entschied der BFH im Fall einer Apotheke, dass Einzelaufzeichnung der Einnahmen zumutbar sind, wenn der Unternehmer ein Kassensystem verwendet, das detaillierte Informationen zu den einzelnen Verkäufen aufzeichnet und speichert. Diese Daten unterliegen dann auch der Aufbewahrungspflicht. Bei einer Außenprüfung hat die Finanzverwaltung das Recht, die mit Hilfe des Datenverarbeitungssystems (PC-Kasse) erstellten Daten auf einem maschinell verwertbaren Datenträger zur Prüfung anzufordern. Ein Unternehmer kann sich also nicht darauf berufen, dass er nicht zu Einzelaufzeichnungen verpflichtet ist, und die gespeicherten Einzelaufzeichnungen löschen.

Dieses Urteil ist auch von Steuerpflichtigen zu beachten, die ihren Gewinn per Einnahme- Überschussrechnung ermitteln. Im Ergebnis bedeutet dies, dass nur bei offenen Ladenkassen und Kassen, die keine Einzelaufzeichnung der Umsätze vornehmen, eine Einzelaufzeichnung der einzelnen Bareinnahmen nicht erforderlich ist.

Aufzeichnungspflichten bei Einnahmeüberschussrechnern

Die Grundsätze der ordnungsgemäßen Buchführung, die sich aus der Abgabenordnung ergeben und somit auch die Verpflichtung Kasseneinnahmen und -ausgaben täglich aufzuzeichnen, gelten dem Grunde nach nur für Steuerpflichtige, die nach HGB oder AO zur Führung von Büchern verpflichtet sind. Hier stellt sich die Frage, ob Steuerpflichtige, die ihren Gewinn per Einnahmeüberschussrechnung ermitteln, somit ein Kassenbuch führen müssen.

Zwar müssen auch bei einer Einnahmeüberschussrechnung Betriebseinnahmen und -ausgaben aufgezeichnet werden. Grundsätzlich gilt hier jedoch, dass die Aufzeichnungspflicht erfüllt ist, wenn sämtliche Ausgangsrechnungen chronologisch abgelegt werden.

Werden auch Bargeschäfte getätigt, müssen diese fortlaufend in handschriftlichen Listen eingetragen werden, für die die 10-jährige Aufbewahrungspflicht zu beachten ist.

Hinweis: Einnahme-Überschussrechner haben also die Wahl, ob sie ihre Aufzeichnungspflichten mittels geordneter Belegsammlung und handschriftlicher Listen erfüllen, oder ob sie freiwillig ein Kassenbuch führen.

Wird ein Kassenbuch geführt oder eine Registrierkasse eingesetzt, muss die Kassenführung den allgemeinen Anforderungen entsprechen bzw. müssen die Anforderungen an Registrierkassen beachtet werden. Bei bargeldintensiven Betrieben stellt laut Auffassung der Verwaltung der Kassenbestand eine unentbehrliche Grundlage für die Berechnung der Tageslosung dar.

• Daher soll auch bei einer EÜR die Kassensturzfähigkeit eine Grundvoraussetzung für eine ordnungsgemäße Buchführung sein.
• Bei einer offenen Ladenkasse müsse auch bei einer EÜR eine Ermittlung der Bareinnahmen anhand eines retrograd aufgebauten Kassenberichtes erfolgen.

Hinweis: Folgt man dieser Sichtweise, käme die Verpflichtung für bargeldintensive Betriebe, die eine offene Ladenkasse einsetzen, Bareinnahmen anhand eines retrograden Kassenberichtes zu ermitteln, einer Kassenbuchführung gleich.

Kassensturzfähigkeit

Eine Kassenbuchführung ist nur dann ordnungsgemäß, wenn die Kassensturzfähigkeit gegeben ist. Die Kassensturzfähigkeit ist nur dann gegeben, wenn der tatsächliche Ist-Bestand der Kasse mit der Eintragung im Kassenbuch übereinstimmt und ein fremder Dritter dies nachvollziehen kann. Dies erfordert, dass der Kassenbestand täglich durch Zählen festgestellt und in das Kassenbuch eingetragen wird.

Beispiel: Vor der Ladeneröffnung führt der Betriebsprüfer des Finanzamtes eine unangekündigte Umsatzsteuernachschau durch. Hierbei macht der Prüfer einen Kassensturz und vergleicht den Kassenbestand mit der Aufzeichnung im Kassenbuch. Stimmt der tatsächliche Bestand der Kasse mit dem Bestand laut Kassenbuch nicht überein, liegt ein Mangel in der Kassenbuchführung vor! Eine Eintragung der Einnahmen und Ausgaben, die erst am Folgetag in das Kassenbuch erfolgt, ist nur dann gerechtfertigt, wenn zwingende geschäftliche Gründe einer Eintragung am gleichen Tag entgegenstehen.

Hinweis: Daraus folgt, dass eine Kassensturzfähigkeit nicht gegeben ist, wenn der Unternehmer seine Barbelege nur sammelt und wöchentlich oder gar monatlich in das Kassenbuch einträgt oder dies derart verspätet von einer Bürohilfe oder seinem Steuerberater erledigen lässt. Auch der Einsatz von Registrier- oder PC-Kassen befreit den Unternehmer nicht von der Verpflichtung, den Kassenbestand täglich zu zählen!

Differenzen zwischen Soll- und Ist-Bestand durch Verzählen, Verrechnen, einer falschen Herausgabe von Wechselgeld, Diebstahl etc. sind ebenfalls im Kassenbuch festzuhalten. Am Ende des Tages muss der Kassenbestand im Kassenbuch eingetragen sein, der sich durch das Zählen des Kassenbestandes ergibt.

Hinweis: Ist eine Kassensturzfähigkeit nicht gegeben, so liegt laut BFH ein schwerwiegender Mangel der Buchführung vor! Es empfiehlt sich, das tägliche Zählen des Kassenbestandes mit einem Zählbericht zu dokumentieren. Hier werden die einzelnen Münzen und Scheine getrennt nach ihrem Nennwert gezählt und die Anzahl der Münzen und Scheine im Zählbericht eingetragen. Zählberichte sind zwar keine Pflicht, untermauern jedoch die Glaubhaftigkeit der Kassenbuchführung.

Kassenbuch

Das Kassenbuch stellt das Abbild der Geschäftskasse dar und beinhaltet sämtliche Bargeldbewegungen eines Betriebes (Einnahmen, Ausgaben, Einlagen, Entnahmen, Geldtransfers).

Bei buchführungspflichtigen Mandanten hat das Kassenbuch Grundbuchfunktion. Kassenbücher können gebunden, als Loseblattsammlung oder als aneinandergereihte Kassenberichte geführt werden.

EDV-geführte Kassenbücher

Bei Kassenbüchern, die mithilfe von EDV-Systemen geführt werden (Excel, spezielle Kassenbuchsoftware etc.), stellt sich das Problem der Unveränderbarkeit der Daten. Kann ein elektronisches Kassenbuch nachträglich verändert werden, ist die Ordnungsmäßigkeit der Kassenbuchführung anzuzweifeln. Verwendet ein Mandant entsprechende Software, sollte er sich vom Hersteller in jedem Fall testieren lassen, dass eine nachträgliche Änderung der erzeugten Daten nicht möglich ist.

DATEV-Kassenbuch für Office (Excel)

DATEV gibt auf die „offline Lösung“ seines Kassenbuches kein GoB-Testat!! Es ist daher unbedingt abzuraten, die Kassenbuchführung alleine mit dem DATEV-Kassenbuch für Office zu erstellen, es sei denn, es kann die Unveränderbarkeit der Daten z. B. mithilfe eines Datenmanagementsystems sichergestellt werden.

DATEV-Kassenbuch online

Das DATEV Kassenbuch online ist Bestandteil von Unternehmen online und stellt ein GoB-konformes Kassenbuch dar, was von der DATEV auch testiert wird. Es bietet zudem eine Schnittstelle zu den Buchführungsprogrammen der DATEV.

Kassenarten

Es bestehen unterschiedliche Möglichkeiten und Systeme für eine Kassenführung. Der Unternehmer kann sowohl eine offene Ladenkasse führen, aber auch Registrierkassen oder PC-Kassensysteme einsetzen. Bei Registrier- und PC-Kassen sind die GoBD und das BMF-Schreiben aus 2010 zu beachten.

Offene Ladenkasse

Offene Ladenkassen sind Kassen ohne jegliche technische Unterstützung. Sie können aus einer einfachen Schublade in der Ladentheke oder einer Geldkassette bestehen.

Die Bareinnahmen müssen hier laut Finanzverwaltung schriftlich in einem Kassenbericht ermittelt werden. Der Kassenbericht muss so beschaffen sein, dass die täglichen Kasseneinnahmen nach der retrograden Methode bei Geschäftsschluss zurückgerechnet werden können. Die ermittelten Kasseneinnahmen können dann zusätzlich in ein Kassenbuch eingetragen werden. Eine Sammlung von aneinandergereihten Kassenberichten erfüllt jedoch auch die Funktion eines Kassenbuches.

Hinweis: Fraglich ist, ob ein Kassenbericht auch innerhalb eines Kassenbuches geführt werden kann. In der Praxis werden häufig nur die Bareinnahmen und die Ausgaben in ein Kassenbuch eingetragen, ohne dass ein zusätzlicher Kassenbericht für die Ermittlung der Bareinnahmen angefertigt wird. Hier sollte im Kassenbuch zumindest in einer Zeile der Kassensturz, sprich das Ergebnis der Zählung des Kassenbestandes, eingetragen werden. Aber auch dies könnte zu Diskussionen mit der Betriebsprüfung führen. Es ist daher anzuraten, zu der Ermittlung der Bareinnahmen bei einer offenen Ladenkasse auch einen Kassenbericht zu erstellen. Der einfache Eintrag „Bareinnahmen“ im Kassenbuch dürfte wohl kaum einen Prüfer zufrieden stellen, es sei denn, es handelt sich um die Einzelaufzeichnungen der einzelnen Einnahmen.

Elektronische Registrierkassen

Es gibt keine klare Definition, was unter einer Registrierkasse zu verstehen ist. Die Finanzverwaltung nennt hier beispielhaft auch Waagen mit Registrierkassenfunktion, Taxameter und Wegstreckenzähler. Registrierkassen verfügen über eine Programmierung, die nicht verändert werden kann. Die Aufzeichnungen der Registrierkassen werden auf einem batteriegepufferten Speicher abgelegt. In der Praxis können drei Arten von Registrierkassen unterschieden werden:

• Registrierkassen mit zwei Drucklaufwerken,
• Registrierkassen mit einem Drucklaufwerk,
• Registrierkassen mit Schnittstellenfunktion

Registrierkassen mit zwei Drucklaufwerken

Ältere Modelle elektronischer Registrierkassen verfügen über zwei Drucklaufwerke. Auf einem der Laufwerke werden die Bons gedruckt, die dem Kunden als Rechnung überreicht werden.

Das andere Laufwerk druckt ein Papierjournal, auf welchem sämtliche Eingaben in der Kasse protokolliert werden. In der Kasse selbst werden zwar elektronische Daten erzeugt, eine Speicherung der Daten und ein späterer Abruf ist jedoch nicht möglich.

Registrierkassen mit einem Drucklaufwerk

Vermehrt im Umlauf sind auch Registrierkassen, die nur über ein Drucklaufwerk verfügen, mit welchem die Rechnungen für die Kunden ausgedruckt werden. Die Kasseneingaben werden in einem elektronischen Journal erfasst, können jedoch aufgrund der geringen Speicherkapazität nicht über einen längeren Zeitraum vorgehalten werden. Zudem fehlt es an einer Schnittstelle für einen Datenexport.

Hinweis: Registrierkassen mit einem oder zwei Drucklaufwerken erzeugen zwar elektronische Aufzeichnung, können diese jedoch weder für längere Zeit vorhalten, noch exportieren. Sie erfüllen die Anforderungen an das BMF Schreiben vom 26.11.2010 nicht und müssen spätestens bis zum 31.12.2016 ausgetauscht werden.

Registrierkassen mit Schnittstellenfunktion

Moderne Registrierkassen besitzen neben dem Bon-Drucklaufwerk ein elektronisches Journal. Das elektronische Journal kann mittels Schnittstelle auf einem externen Datenträger oder einem angeschlossenen PC gespeichert und so auch einem Betriebsprüfer verfügbar gemacht werden.

Unternehmer müssen sich mit dem Hersteller des Kassensystems in Verbindung setzen, um zu klären, ob die eingesetzte Kasse den GoBD entspricht, sprich eine unveränderbare vollständige Speicherung in auswertbarem Datenformat möglich ist. Softwareanpassungen und Speichererweiterungen müssen bis zum 31.12.2016 erfolgt sein, um die eingesetzte Kasse GoBD-tauglich zu machen.

Hinweis: Unternehmer, die bis jetzt noch nicht tätig geworden sind, sollten sich so bald wie möglich mit dem Hersteller ihrer Kasse in Verbindung setzen, um zu klären, ob Softwareanpassungen und Speichererweiterungen möglich sind. Ist dies nicht der Fall, muss auch hier eine Neuanschaffung erfolgen. Unternehmer, die Kosten einer Aufrüstung oder Neuanschaffung scheuen, können auch zu einer offenen Ladenkasse wechseln. Der Einsatz einer elektronischen Registrierkasse ist keine Pflicht, jedoch wird in den meisten Fällen der Einsatz einer elektronischen Kasse aus betrieblichen Gründen unumgänglich sein.

PC-Kassen

PC-Kassen basieren auf handelsüblichen Betriebssystemen wie Windows 10. Auf dem PC installierte Kassensoftware oder Warenwirtschaftssysteme bieten umfangreiche Aufzeichnungsmöglichkeiten und betriebswirtschaftliche Aufzeichnungen. Bei PC-Kassen werden die Daten in Datenbanken gespeichert.

Erstellt das Kassensystemdetaillierte Einzelaufzeichnungen, müssen diese auch unveränderbar gespeichert werden und dürfen nicht gelöscht werden.

Neuregelung nach dem BMFSchreiben vom 26.11.2010 und den GoBD

müssen alle steuerlich relevanten Einzeldaten (Einzelaufzeichnungspflicht) einschließlich etwaiger mit dem Gerät elektronisch erzeugter Rechnungen unveränderbar und vollständig aufbewahrt werden. Eine Verdichtung dieser Daten oder ausschließliche Speicherung der Rechnungsendsummen ist unzulässig. Ein ausschließliches Vorhalten aufbewahrungspflichtiger Unterlagen in ausgedruckter Form ist nicht ausreichend. Die digitalen Unterlagen und die Strukturinformationen müssen in einem auswertbaren Datenformat vorliegen.

Ist die komplette Speicherung aller steuerlich relevanten Daten - bei der Registrierkasse insbesondere Journal-, Auswertungs-, Programmier- und Stammdatenänderungsdaten - innerhalb des Geräts nicht möglich, müssen diese Daten unveränderbar und maschinell auswertbar auf einem externen Datenträger gespeichert werden. Ein Archivsystem muss die gleichen Auswertungen wie jene im laufenden System ermöglichen.

Die konkreten Einsatzorte und Zeiträume der Kassensysteme sind zu protokollieren und diese Protokolle sind ebenfalls aufzubewahren. Der Einsatzort bei Taxametern und Wegstreckenzählern ist das Fahrzeug, in dem das Gerät verwendet wurde. Außerdem müssen die Grundlagenaufzeichnungen zur Überprüfung der Bareinnahmen für jedes einzelne Gerät getrennt geführt und aufbewahrt werden.

Hinweis: Was genau unter steuerlich relevanten Daten zu verstehen ist, wird nicht erläutert. Man kann jedoch davon ausgehen, dass die Aufbewahrungspflicht so gut wie alle mit der Kasse erzeugten Aufzeichnungen betrifft, wie z. B. Tagesendsummenbons mit Z-Nummer, Stornobuchungen, Grund- und Systemeinstellungen. Auch die zur Kasse gehörenden Organisationsunterlagen sind aufbewahrungspflichtig. Hierzu gehören insbesondere die Bedienungsanleitung, Programmabrufe, Protokolle über die Einrichtung von Verkäufer-, Kellner- und Trainingsspeichern etc. sowie alle weiteren internen Anweisungen zur Kassenprogrammierung.

Soweit mit Hilfe einer Kasse auch unbare Geschäftsvorfälle (z. B. EC-Cash, ELV - Elektronisches Lastschriftverfahren) erfasst werden, muss aufgrund der erstellten Einzeldaten ein Abgleich der baren und unbaren Zahlungsvorgänge und deren zutreffende Verbuchung im Buchführungsbzw. Aufzeichnungswerk gewährleistet sein.

Fazit: Unternehmer sollten ihre Kassenführung überprüfen und kontrollieren, ob die von ihnen eingesetzten Kassensysteme den oben erläuterten Anforderungen entsprechen. Die von der Finanzverwaltung eingeräumte Übergangszeit sollte in keinem Fall überzogen werden. Bei bargeldintensiven Betrieben kommt einer ordnungsgemäßen Kassenführung und Kassenbuchführung eine besondere Bedeutung zu. Werden hier aufbewahrungspflichtige Unterlagen und elektronische Aufzeichnung vernichtet bzw. gelöscht, so kann dies einen erheblichen Mangel der Buchführung darstellen, der das Finanzamt zu Hinzuschätzungen berechtigt.